我国的税务管理(1)

——税务管理中存在的主要问题

税务管理是一项复杂的管理活动，其目标是培养纳税人的自愿依法纳税的习惯，尽量提高依法纳税水平。一般而言，影响依法纳税水平的因素主要有：

（1）税收结构的复杂性，以及由此引致的税务管理的复杂化。一般认为，简化税收结构可以减轻税收征管的负担，提高照章纳税的水平。但税收结构的简化并不等于税制简单，后者要求扩大税基、简并税率、减少税制中的税式支出条款。事实上，现代税收结构的复杂性在很大程度上是由现代经济的复杂性决定的，它要求更高的管理水平。在向工业化国家学习的过程中，发展中国家发现，要借鉴发达国家税制改革方面的经验，模仿其现代化的税收结构并不困难，但要达到其税收管理水平就难了。因此，在发展中国家的工业化过程中，随着税收增加，人们逃税和避税动机增强，税务管理就更困难了。

在我国的工业化过程中也不可避免地存在这一问题。首先，税收作为政府进行宏观调控的一种工具，必须要求政府制定优惠性的税收政策和惩罚性的税收政策，这样就会存在主观性的税收行为，使税收管理复杂化；其次，工业化过程中，必然伴随经济结构的演变，以服务业为主的第三产业的比重将逐步提高，而对服务业的税务管理的难度通常很大，这要求税务部门付出更大的努力。

（2）税收体系法制化的程度。较高的法制化要求较高的税收立法、执法和司法程度结合起来。就立法而言，我国的税收法律体系有待完善。我国现行宪法中虽然规定公民有纳税义务，但对税收法律原则等重大问题并无明确规定；没有一部系统而完整的税收基本法；各类税收法规大多是以行政法规的形式出现的，没有通过规范的立法程序，缺乏法律应有的明确性和权威性。在税务执法过程中，地方和部门在本位主义的驱动下，利用行政权力干预税收执法，使违法行为得不到应有的惩罚。在税收司法上，我国目前还缺乏独立的税务司法机构，这大大地限制税务机关的强制执行能力。 1992年颁布的《征管法》虽然有税收保全和税收强制条款，但实际中难以有效实施，如对于纳税人报销纳税款或故意拖延纳税，税务机关可以通知纳税人的开户银行从其帐户上直接划拔，扣缴税款。实际工作中金融部门出于自身利益的考虑，往往拒绝配合执行。对此税法缺乏明确的法律约束条文和制裁措施，从而弱化了税收执法的严肃性。

（3）税务组织结构的设置。税务组织结构是组织税务处理信息、解决税务问题所要求的基本框架。科学的组织结构，要求明确地界定构成组织各部门的权利以及它们之间的相互关系。我国现行税务组织结构存在着纵向分割和横向分割两方面的问题。前者是指税务部门上下机构不对口：省、市两级税务部机关按税种设置机构（处、室），而市（县）以下税务分局则按征管职能（税政、征收、稽查等）机构，不能与上级决策部门与执法部门进行对口管理。后者是指分税制后，地方税务机构既受上级税务机构领导又要向地方政府负责，形成双重领导、双重监督问题。此外，税务机构内部各职能部门缺乏横向的联系和应有的交流，各职能部门基本上象一个独立的机构以自己的方式工作，比如税款的征收与纳税检查在业务上是相互依赖的，在机构设置上宜于将两者作为一个整体设立，但实际上两者是分设的。

（4）人力资源管理情况。人力资源的管理在很大程度上可以归结为如何根据个人的能力、知识、技能和经验来“量才用人”。税务管理的经验表明，报酬及工作岗位所提供的发挥个人能力的机会这两个因素影响税务管理人员的工作努力程度，从而决定是否能够人尽其才。在税务部门人力资源管理方面，我国目前主要存在两大问题：①人力资源的短缺，即数量不足和素质不高。数量不足的问题在基层征收单位比较突出；税务人员素质问题则较为普遍，且对税务管理的制约更为明显，影响到对税收政策和国家税法的深入理解和正确把握，征收人员不是依据法律而是根据上级和领导下达的税收计划去完成征收任务；②人力资源配置的错位。税务部门中也不乏具有较高学历、能力和经验丰富的工作人员，但在工作安排上却存在“错位”现象：如让那些完成大学学习的人去从事征收、会计、统计工作，而没有受过专业

教育者去从事决策、审计检查工作等等。这就使得个人难以在其工作岗位上发挥个人的最大能力，造成有限的人力资源的浪费。

（5）纳税人的纳税意识。一般而言，纳税人是否主动申报纳税取决于其纳税意识；纳税意识与纳税人对税收的认识以及对政府能否妥善地使用税款的预期密切相关。影响纳税人对税收的认识的因素很多，包括一国的税收历史、文化背景，税务机关对税法的宣传等；对政府能否妥善使用税款的预期在很大程度上则是一个政府问题——政府满足公共需要程度；提高居民生活水平的努力及其效果；政府官员是否廉洁；纳税人的需求是否得到重视等。

（6）税收征管模式。税收征管是税务管理的核心，是搞好税收征管的关键。一般而言，税收征管模式要解决以下两方面的问题：一是税收的管征活动中税务部门和纳税人之间的分工与协作；明确界定征、纳双方的权利与义务；二是税务部门内部的分工与协作。

我国曾经采用过的“征管查一体化模式”和“征管查分离模式”有一个共同的弊端，那就是“保姆式”的税收征管：税务部门包揽税收征管中所有的事务（其中包括有些应由纳税人承担的事务），纳税人处于一种被动应付状况。很难想象，一种缺乏被管理者参与和配合的管理活动会是高效的。“征管查一体化模式”的另一个问题是税务部门内部缺乏必要的分工，权力过于集中，没有监督制约机制，专管员工作负担过重，难以做好征管工作。“征管查分离模式”虽然强调了税务部门的内部分工与制约，但由于征管人员的权威和素质均未发生变化，加上内部分工不明确、不合理，又出现了工作上职责不分和人员配置的紧缺等新问题。

（7）征管技术手段。税务管理是一项复杂的管理活动，税务信息的搜集、储存、分类处理和提取使用，对提高管理效率特别重要。税务部门要提高照章纳税水平，必须能够准确、及时地了解：哪些人必经申报纳税；哪些人没有申报纳税；哪些人没有依法纳税；哪些人是税收审计和检查的重点对象等。这些信息是进行成功决策的基础，这些信息的获取需要依赖先进的技术手段。随着现代经济的发展和税收结构的复杂化，税务管理对先进的技术手段的依赖加强了，征管技术手段对提高税务管理水平的促进作用也更为明显了。我国目前的税务管理中，计算机的应用还处于起步阶段，虽然税务部门的计算机设备目前在增多。但未能充分发挥储存、分类处理信息方面的优势，计算机往往是作为打印税收报表的工具，大量的管理工作处于手工操作状态。这大大制约了我国税收征管水平的提高。

基于以上分析，当前我国税务管理面临以下几个需要逐步解决的问题：①从短期来说，迫切需要解决的问题是如何加强税收执法的刚性，树立税法的绝对权威；②从较长的时期来说，以下四个方面的问题需在逐步解决：第一，纳税人的纳税意识问题；第二，税务人员的素质问题；第三，税务代理问题；第四，税务管理计算机化问题。下面分别加以讨论。 ——管理完善 （加强税收法制建设，树立税法和税务部门的权威）

依据纳税人知法、懂法的不同情况，我们可以将纳税人分为以下三大类：①知法且愿意守法者；②想守法但不知法者；③不愿意守法者。对于第一类纳税人，税务管理部门要尽量为其履行纳税义务提供方便；对于第二类纳税人，税务管理部门要加强税法宣传，让纳税人了解税法或者为其提供社会中介服务；对于第三类纳税人，税务管理部门要严惩违法者，让逃者得不偿失。从我国目前情况来看，第三类纳税人占的比重较高，但惩罚不力，使得逃税的“收益”大于逃税的“成本”，因为后者取决于逃税被发现的概率和被发现之后所受的处罚。由于税收执法不完善和执法中的随意性，逃税一来难以被发现；二来即使被发现，其处罚的力度也不够。因此，以追求收入（税后）最大化为目标的纳税人的逃税就成为必然。

发达国家的做法或许能给我们一些启示。“世界上只有死亡和税收是无法避免的”。这是星条旗下人们信奉的一句格言。在美国，不缴税或不主动申报纳税是比杀人放火更难逃脱惩罚的，因为杀人放火等刑事犯罪，律师尚可以肇事时当事人神经错乱或精神一时失常为借口为之辩护，但却找不出借口为偷税者开脱罪责。美国为什么能够做到这一点？主要是因为，美国不但有一套完整的税法，而且还有具有高度权威性的税务机构。税法赋予税务当局冻结

其存款、没收其财产等广泛的权力，以确保其征税权的行使。针对我国的实际情况，借鉴别国的先进经验，要树立我国税法与税务机构的权威，可从以下几个方面采取措施：

——完善税法体系。一般而言，税法体系包括税收基本法、税收实体法和税收程序法。我国目前尚无税收基本法，税收原则和一些重大的税收问题缺乏明确的法律依据，如税务机关的权力、义务界定等重大问题往往只见诸于学术讨论之中，而缺乏明确的法律规定，这就弱化了税法的权威性。为此，在充分调查研究的基础上制订一部税收基本法是一个必然的选择。其次，我国的税收实体法目前仅有两个（《外商投资企业和外国企业所得税法》和《个人所得税法》）是人大通过规范的立法程序制定的，其他大部分税（包括增值税）都是以暂行条例、条例形式出现。《税收征管法》的核心应该是要确立基本的税收保全、税收强制条款；对于需要由其他部门配合执行的税收强制措施，要在此法中明确其法律责任，以加强对配合执行部门的法律约束力，增强税法的刚性。

——设置独立的税收司法机构。我国税收执法的随意性同税务部门缺乏独立的执法机构有关。现行的《税收征管法》虽然规定税务机关可以查封纳税人的财产、货物，但实际上由于缺乏足够的警力作后盾而难以执行；许多恶性逃税事件与此有关。因此，目前迫切需要设立独立的税务检察机构与税务法院。税法是以国家政权为依据的一种对私有财产的“侵犯”，这种“侵犯”是必需的，是为公不为私的。当纳税人不能正确认识这种“侵犯”时，必然对政府的征税行为进行抵制，这时候就必须用国家政权来保障政府的征税行为，税务司法机构便是这种强性权力执行者的具体体现。税法以及税务部门的权威性的树立也有赖于此。我国目前虽然已经设立一些税务司法机构，但一方面由于对其重要性缺乏足够的认识，税务司法机构设置不完善，难以独立执法；另一方面，设立的机构力量薄弱，缺乏足够的威摄力，难以发挥其应有的作用。目前迫切需要充实其力量，并在相关的税法中明确其法律地位、权力、义务等重大问题，使之成为税收征管强有力的后盾。

——建立规范的税务审计和税务检查制度，强化纳税检查。纳税人是否逃税在很大程度上取决于其对逃税的“成本”与“收益”的预期。税收审计、纳税检查能够大大地增加纳税人逃税的“成本”，因而是防范逃税的有效方法之一。我国目前的税收检查，最主要的形式是年度税收财务物价大检查。从每年检查的结果来看，其积极作用不言而喻，但年度纳税检查方法的缺点是缺乏针对性，费时费力。在检查力量有限的情况下，对所有的纳税人都进行检查，一方面造成检查力量的浪费（比如对照章纳税者的检查）；另一方面，对问题严重的纳税人却因时间和工作任务等方面的限制而难以查清查透。对此，首先应通过税收立法，明确纳税人对其纳税情况有自我审查的义务，比如规定符合条件的纳税人，有接受会计师事务所等社会服务机构对其纳税情况进行审计并提供审计报告的责任。其次，要加强日常的纳税检查。第三，税收征收部门和检查部门之间要加强信息交流。第四，在此基础上，年度纳税检查要根据平时所掌握的纳税情况，对逃税问题较严重的纳税人进行重点检查。

——培养纳税意识，加强纳税人服务

与此形成鲜明的对比的是，我国的纳税人服务基本上尚处于空白状态，极大地影响了纳税人的照章纳税水平。为改变这种状况，首先必须解决思想认识和服务认识问题。我国目前之所以缺乏纳税人服务，主要是因为没有真正认识到纳税人服务的重要性，没有真正认识到现阶段纳税人服务对提高照章纳税水平的积极作用，对于知法且愿守法的纳税人来讲，纳税人服务可以减轻他们守法和纳税的重担，从而产生一种激励作用；对于愿意守法但不知法（或不完全知法者）来讲，纳税人服务可以使他们及时了解税法，清楚自己的纳税义务；对于不愿守法者而言，纳税人服务的作用在于通过税收宣传、教育，让他们理解税收的必要性和重要性，促使其中的一部分转变为愿意守法者。在解决，思想认识的基础上，税务管理者必须真正树立服务意识。我国某些公共服务部门的服务态度恶劣，在国人印象中较为深刻（当然目前大为改观），在税收征管中也不同程度地存在这一问题。从某种意义上来讲，税收征管也

可以视为一种公共服务，即为知法守法者履行纳税义务提供方便和帮助。毫无疑问，如果纳税人在这一过程中受到了冷淡或不礼貌的对待，他们的纳税积极性会受到打击。在企业经营中有“顾客是上帝”的信条，税务部门如果能够把纳税人当作自己的“顾客”，对提高照章纳税水平肯定会大有帮助的。国家税务总局1996年提出的深化改革的目标中，已提到了“优化服务”，许多地方也据此建立了办税服务大厅。但要注意，纳税人服务不能只挂在嘴边、停留在形式上，而必须真正有服务行为（据《中国税务报》报导，国税局一处长“微服寻访”办税服务大厅遭侮辱，说明服务意识问题远未解决）。

纳税人具有较强的纳税意识，是纳税人服务发挥作用的前提。目前纳税人的纳税意识较为淡薄，其主要原因传统赋税文化的影响以及税收宣传、教育方面的缺乏。传统赋税文化人们无法改变，我们能够做的事情是加强税收管理和教育，并在此基础上，加强纳税人服务。 可以考虑设置专司税收宣传、教育和纳税人服务的机构。该机构的主要职责是制订税收宣传和教育的长期计划。在这一方面，菲律宾的做法值得我们借鉴。在发展中国家中，菲律宾非常重视对纳税人的长期教育。从1961年起，为确定纳税觉悟和照章纳税水平，搞清楚纳税人对税务管理当局的态度，税务立法和执法联合会定期进行调查。并根据调查结果制定改进纳税人教育、纳税人信息和纳税人服务的长期计划。计划的主要内容之一是通过学校教育，提高纳税意识，比如在初中和高中的课程中加入税务课程。并通过举办研讨会（班）、公共论坛以及家访等方式将税务教育扩展到成年人。

税收宣传、教育的形式应力求多样化，内容做到通俗易懂。税收宣传、教育的目的是要让纳税人真正认识到他们为什么必须纳税，消除纳税人对税务部门的对抗心理。使之主动地履行纳税义务。而对大多数纳税人来讲，“社会主义税收取之于民用之于民”之类的宣传难以理解，更难以使他们理解征税的必要性。因此，税收宣传应贴近生活，从纳税人的日常生活中为他们指出税收的“影子”，避免专业化。在西班牙，财政部利用喜剧读物的形式，把纳税原理讲得通俗易懂；在一本名叫《elpuente》的书中。描述了一个有市场的村庄和一个没有市场的村庄被一个大峡谷隔开，那个没有市场的村子为造福村民，决定在大峡谷上修建一座桥，而建桥所需的资金就是通过税收来筹集的。

要通过多种方式向纳税人提供有效及时的服务、信息和建议。大多数纳税人没有必要对税法做全面的了解，他只需知道自己应好好纳税。税务部门的职责之一是，让不了解税法的纳税人能够非常方便地了解他该如何纳税。为此，税务部门可以来取多种方式为纳税人提供服务、信息和建议。一些国家常用的方式有：

——出版物。加拿大出版14种税务指南和30多种关于具体税收的小册子；美国国家税务局出版110种不同的出版物，这些出版物从1号出版物《你作为纳税人的权利》开始，到929号出版物《有关对子女及受赡养者的税务规定》。提供这些出版物都不直接向纳税人收费。 ——通信。即税务部门和纳税人之间的通信。

——志愿者计划。即发动志愿者（会计师、退休人员等）帮助不能或不会履行纳税义务而又不愿使用私人税务人员的人。

——学校教育中与税务有关的课程。

——制定税务人员培训计划，提高税务人员素质

众所周知，雇员是决定组织工作效果的关键因素，有什么样的人就有什么样的组织。这一观点指出了工作人员的素质和能力的重要性。实际上还不止于此，它还包含着如何在雇员的能力、工作的复杂性、报酬水平这三个因素之间达到平衡，即根据个人的能力确定合适的工作岗位和报酬水平。在上述几个因素之间达到平衡的方法主要有：雇用新的工作人员；重新安排雇员的工作；对现有人员进行培训。